(Neue) selbstständige Unternehmer IV

IV. Betriebliches Rechnungswesen

Zu Ihren Pflichten als Unternehmerin oder Unternehmer gehört auch das Führen von Büchern und Aufzeichnungen. Dies führt uns zum Thema des betrieblichen Rechnungswesens. Ausgangsgrößen bilden u. a. der erzielte Umsatz und vor allem der Gewinn, der starken Schwankungen unterliegen kann. Die Unternehmerin oder der Unternehmer ist selbst für die Ermittlung jener Daten verantwortlich, von denen das Finanzamt in weiterer Folge die Steuern bemisst. Daher muss sie oder er sich für ein bestimmtes System des Rechnungswesens entscheiden.

A. Die Arten der Gewinnermittlung im Überblick

Da es in erster Linie auf den erzielten Gewinn ankommt, wird in der Praxis der Begriff der „Gewinnermittlungsarten“ verwendet. Sie haben drei Möglichkeiten, Ihrem Finanzamt die Berechnungsgrundlagen für die Steuerbemessung zu liefern:

die Buchhaltung bzw. Bilanzierung (Betriebsvermögensvergleich) nach § 5 oder nach § 4 Abs. 1 EStG
die (vollständige) Einnahmen-Ausgaben-Rechnung (§ 4 Abs. 3 EStG)
die Pauschalierung (§ 17 EStG), die im Allgemeinen ebenfalls eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung (E/A-Rechnung) darstellt, wobei Betriebsausgaben teilweise oder ganz pauschal abgezogen werden können.

Die Eintragung im Firmenbuch (Protokollierung) ist für die Art der Gewinnermittlung unerheblich.

B. Buchführungspflicht und Buchführungsgrenzen

Gleich vorweg:

Neu gegründete Einzelunternehmen und Personengesellschaften (ausgenommen GmbH&CoKG) sind im ersten Wirtschaftsjahr noch in keinem Fall buchführungspflichtig.
Auch wenn keine Buchführungspflicht besteht: Freiwillig kann der Gewinn in jedem Fall (auch von „Einmann/Einfrau-Betrieben“ mit geringen Umsätzen) durch Buchführung ermittelt werden.

Die steuerliche Buchführungspflicht kann sich in erster Linie aus dem Unternehmensgesetzbuch (§ 189 UGB) ergeben, weil eine „unternehmensrechtliche Buchführungspflicht“ (das UGB spricht von „Rechnungslegungspflicht“) auch eine steuerliche Buchführungspflicht (Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich, doppelte Buchführung) nach sich zieht (§ 124 BAO). Die Buchführungsgrenzen des § 125 BAO sind für land- und forstwirtschaftliche Betriebe oder wirtschaftlliche Geschäftsbetriebe (§ 31 BAO) anzuwenden.

Welche Unternehmen sind nach UGB rechnungslegungspflichtig?

Das UGB definiert in § 189 Abs. 1 Z 2 Umsatz-Schwellenwerte, bei deren Überschreitung die Rechnungslegungspflicht eintritt. Dabei muss der Umsatz-Schwellenwert grundsätzlich zweimal hintereinander (=nachhaltig) überschritten worden sein. Sodann tritt nach Ablauf eines „Pufferjahres“ die Rechnungslegungspflicht mit dem übernächsten Jahr ein (das Unterschreiten der Umsatzschwelle im Pufferjahr ist irrelevant). Wird der „qualifizierte“ Umsatz-Schwellenwert überschritten, tritt die Rechnungslegungspflicht bereits bei einmaligem Überschreiten und ohne Pufferjahr ein, somit bereits ab dem nächstfolgenden Geschäftsjahr (= Wirtschaftsjahr).

Die Schwellenwerte betragen:

	Umsatz-Schwellenwert	Qualifizierter Umsatz-Schwellenwert
	700.000 €	1.000.000 €
Rechnungslegungspflicht tritt ein	bei zweimaliger, aufeinanderfolgender Überschreitung	bei einmaliger Überschreitung
ab wann?	nach einem Pufferjahr	ohne Pufferjahr bereits ab Folgejahr
Beispiele	Umsätze 2014 und 2015: jeweils 750.000 € Rechnungslegungspflicht ab 2017	Umsatz 2016: 1.050.000 € Rechnungslegungspflicht ab 2017

Der Entfall einer bestehenden Rechnungslegungspflicht (Buchführungspflicht) erfordert grundsätzlich ebenfalls ein zweimaliges Unterschreiten des Umsatz-Schwellenwertes, tritt jedoch ohne „Pufferjahr“ bereits ab dem darauf folgenden Jahr ein (bei Unterschreiten in 2015 und 2016 entfällt die Rechnungslegungspflicht daher bereits ab 2017). Diese Grenzen gelten in erster Linie für Gewerbetreibende. Die bei Überschreitung dieser Grenzen eintretende Rechnungslegungspflicht führt bei Einkünften aus Gewerbebetrieb automatisch zur Buchführungspflicht nach § 5 EStG.

Worin unterscheidet sich die Gewinnermittlung nach § 5 von allen anderen Gewinnermittlungsarten?

Nur bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG

müssen die Bilanzierungsvorschriften des Unternehmensgesetzbuches (UGB) beachtet werden, insbesondere müssen drohende Risken (z. B. ernsthaft drohende Verbindlichkeiten oder Verluste, Wertminderungen von Betriebsvermögen) berücksichtigt werden; bei der Bilanzierung nach § 4 Abs. 1 EStG besteht dazu keine Verpflichtung,
dürfen auch Wirtschaftsgüter, die nicht unmittelbar im Betrieb eingesetzt werden (z. B. Mietgebäude, nicht mit dem Unternehmensgegenstand zusammenhängende Beteiligungen), zur Kapitalstärkung als so genanntes „gewillkürtes“ Betriebsvermögen in die Bilanz aufgenommen werden,
waren Wertveränderungen von Grund und Boden im Rahmen des Gewerbebetriebes immer steuerlich relevant, bei anderen Gewinnermittlungsarten ist dies erst seit 1.4.2012 der Fall. Zuvor galten außerhalb der Gewinnermittlung nach § 5 EStG wie für Privatgrundstücke die Regelungen für die Spekulationsgeschäfte. War die Spekulationsfrist zum 31.3.2012 bereits abgelaufen (also bei Anschaffung vor dem 31.3.2002), können bei einer nachfolgenden Veräußerung dem Veräußerungserlös derartigen „Alt-Grundund Bodens“ pauschale Anschaffungskosten von 86% (bei Umwidmung in Bauland ab 1.1.1988: 40%) gegenübergestellt werden. Bei § 5-Ermittlern ist diese Pauschalierung nicht möglich, weil deren Grund und Boden zum Stichtag 31.3.2012 „steuerverfangen“ gewesen ist.
kann ein vom 31.12. abweichender Bilanzstichtag gewählt werden (dies ist daneben auch den nach § 4 Abs. 1 EStG buchführenden Landund Forstwirtinnen/buchführenden Land- und Forstwirten erlaubt).

Hinweis

Für freie Berufe iSd UGB (z. B. Ärztinnen/Ärzte, Rechtsanwältinnen/ Rechtsanwälte, Notarinnen/Notare, Künstlerinnen/Künstler, Schriftstellerinnen/Schriftsteller) ist auch bei hohen Umsätzen keine Buchführungspflicht vorgesehen. Selbstverständlich können Freiberuflerinnen/ Freiberufler – wie alle anderen Unternehmerinnen/Unternehmer, die nicht buchführungspflichtig sind – freiwillig Bücher führen.
Für Unternehmerinnen und Unternehmer, die zwar Einkünfte aus selbständiger Arbeit nach § 22 EStG erzielen, aber keine freien Berufe im Sinne des UGB ausüben (z. B. Hausverwalterinnen/Hausverwalter), sind die Umsatz-Schwellenwerte des UGB hingegen anzuwenden, ihr Überschreiten führt aber nicht zur Gewinnermittlung nach § 5 EStG, sondern nach § 4 Abs. 1 EStG.

Für Personengesellschaften, also Offene Gesellschaften (OG) oder Kommanditgesellschaften (KG) mit mindestens einer natürlichen Person als unbeschränkt haftende Gesellschafterin/haftender Gesellschafter und Gesellschaften nach bürgerlichem Recht (GesnbR), gelten hier die gleichen Regelungen wie für Einzelunternehmerinnen/ Einzelunternehmer (Umsatzschwellen, keine Rechnungslegungspflicht für freie Berufe). Eine umsatz- und tätigkeitsunabhängige (also auch bei nicht gewerblichen Tätigkeiten bestehende) Buchführungspflicht gilt für Kapitalgesellschaften (GmbH, AG) und für die GmbH&- CoKG (bei der keine natürliche Person unbeschränkt haftet). Man spricht daher von einer „Rechnung

Nachstehende Übersicht fasst die Organisationsformen des betrieblichen Rechnungswesens für Gewerbebetriebe zusammen:

Rechtsform	Umsatzgrenze	Art des Rechnungswesens
Einzelunternehmen und Personengesellschaften (Offene Gesellschaft – OG, Kommanditgesellschaft – KG)	bis 220.000 € Umsatz im Vorjahr	wahlweise Basispauschalierung1), Einnahmen-Ausgaben Rechnung oder doppelte Buchführung (nach § 4 Abs. 1 EStG) möglich
	bis 700.000 € Umsatz	wahlweise Einnahmen-Ausgaben-Rechnung oder doppelte Buchführung (nach § 4 Abs. 1 EStG; bei Fortsetzungsoption2) auch nach § 5 EStG) möglich
	bei zweimaliger Überschreitung der Umsatzgrenze von 700.000 € oder einmaliger Überschreitung von 1.000.000 €	doppelte Buchführung nach § 5 EStG verpflichtend
Kapitalgesellschaften (GmbH, AG), GmbH&CoKG	keine Umsatzgrenze	doppelte Buchführung (nach § 5 EStG, gilt für GmbH und AG auch bei nicht gewerblicher Tätigkeit) unabhängig vom Umsatz stets verpflichtend

Welche Gewinnermittlung ist bei Gründung eines Betriebes anzuwenden?

Im Wirtschaftsjahr der Gründung eines Betriebes kann eine Rechnungslegungspflicht nur kraft Rechtsform (also insbesondere bei Führung des Betriebes in Form einer GmbH) gegeben sein. Für Einzelunternehmen und Personengesellschaften (ausgenommen GmbH&- CoKG) ist im Gründungsjahr stets auch die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung anwendbar. Eine Pauschalierung ist jedenfalls möglich, wenn die Umsätze des Gründungsjahres 220.000 € nicht übersteigen. Es kann aber auch eine freiwillige Buchführung (Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG) gewählt werden.

Welche Gewinnermittlung ist bei Übernahme eines bereits bestehenden Betriebes anzuwenden?

Wird ein bereits rechnungslegungspflichtiger Betrieb übernommen, muss auch der/die Übernehmende den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln. Wird ein nicht rechnungslegungspflichtiger Betrieb übernommen, kann die oder der Übernehmende die Gewinnermittlung im Rahmen der bestehenden Möglichkeiten (freiwillige Buchführung nach § 4 Abs. 1 EStG, E/A-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG oder Pauschalierung) wie im Falle einer Unternehmensgründung frei wählen.Im Fall der Gesamtrechtsnachfolge (Erbschaft) setzt eine Pauschalierung allerdings voraus, dass die Rechtsvorgängerin oder der Rechtsvorgänger im letzten vollen Kalenderjahr den jeweils maßgebenden Umsatz (für Basispauschalierung daher 220.000 €) nicht überschritten hat.

C. Kontrolle durch Außenprüfung

Das Führen von Büchern und Aufzeichnungen dient nicht nur der Gewinnermittlung durch die Unternehmerin oder den Unternehmer, sondern auch dem Finanzamt zur Kontrolle. Jede Unternehmerin und jeder Unternehmermuss damit rechnen, dass im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung die von ihr/ihm ermittelten Besteuerungsgrundlagen überprüft und hinterfragt werden. Daher sind Sie dazu verpflichtet, die zu Ihrem Rechnungswesen gehörenden Unterlagen aufzubewahren.

Bitte beachten Sie
Kommen bei der Prüfung Tatsachen oder Beweismittel neu hervor, die dem Finanzamt bisher unbekannt waren, so besteht die Möglichkeit, das Besteuerungsverfahren wieder aufzunehmen (§ 303 BAO).

Bei den Prüfungshandlungen kann es sich u. a. um nachstehende Maßnahmen handeln:

Außenprüfung (§ 147 BAO)
Umsatzsteuernachschau (§ 144 BAO)
Lohnsteuerprüfung (§§ 86 bis 89 EStG)

An einer abgabenbehördlichen Prüfung haben Sie mitzuwirken (§ 141 BAO). Die gesetzliche Bestimmung verlangt, dass den Organen zur Durchführung der Prüfung ein geeigneter Raum unentgeltlich zur Verfügung zu stellen ist. Eine Außenprüfung im Unternehmen ist dann nicht möglich oder zumutbar, wenn es an Betriebsräumlichkeiten mangelt, der Geschäftsbetrieb gestört wird oder das Prüfungsorgan keine geeigneten Arbeitsbedingungen vorfindet. In solchen Fällen findet die Prüfung in der Kanzlei Ihrer steuerlichen Vertretung oder in den Amtsräumen statt.

D. Aufbewahrungspflicht

Die Aufbewahrungspflicht gilt für alle Buchhaltungsunterlagen und Aufzeichnungen (Konten, Belege, Geschäftspapiere, Aufstellung der Einnahmen und Ausgaben etc.) und beträgt grundsätzlich sieben Jahre. Der Fristenlauf startet mit Schluss des Kalenderjahres, für das die Verbuchung vorgenommen wurde bzw. auf das sich der Beleg bezieht. Bei EDV-Buchführung oder EDV-Aufzeichnungen sind die Daten in entsprechender elektronischer Form auf Datenträgern aufzubewahren und im Fall einer Prüfung zur Verfügung zu stellen (§§ 131,132 BAO).

Beispiel
Eine mit 3.1.2017 datierte Eingangsrechnung muss bis zum 31.12.2024 aufbewahrt werden. Erst am 1.1.2025 darf man die das Jahr 2017 betreffenden Buchhaltungsunterlagen samt den zugehörigen Belegen ausscheiden. Die Aufbewahrungszeiten können auch zwölf Jahre betragen, wenn es sich z. B. um Unterlagen und Aufzeichnungen handelt, die Grundstücke betreffen, für bestimmte Grundstücke sogar 22 Jahre (§ 18 Abs. 10 UStG). Zudem sind in einem anhängigen Abgaben- oder Gerichtsverfahren die Unterlagen trotz Fristablaufes weiter aufzubewahren.Die Buchhaltungsunterlagen können auch elektronisch archiviert werden. Das Abgabenrecht erlaubt die Verwendung von Belegscannern, Mikrofilmen und Datenträgern, wenn die vollstädige, geordnete, inhaltsgleiche und urschriftgetreue Wiedergabe bis zum Ablauf der gesetzlichen Aufbewahrungsfrist jederzeit gewährleistet ist. Soweit solche Unterlagen nur auf Datenträgern vorliegen, entfällt das Erfordernis der urschriftgetreuen Wiedergabe (§ 132 Abs. 2 BAO). Bei einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr läuft die Frist vom Schluss des Kalenderjahres, in dem das Wirtschaftsjahr endet (§ 132 Abs. 1 BAO).

E. Gewinnermittlungsarten im Detail

Doppelte Buchführung

Der Ausdruck „Bücher führen“, ist heutzutage nicht mehr wörtlich zu nehmen. Das Rechnungswesen wird ja in der Regel per PC abgewickelt und nur noch in einzelnen Fällen werden etwa Eintragungen in Karteikarten vorgenommen. Der Ausdruck „Buchführung“ ist mit dem Begriff der „doppelten Buchhaltung“ gleichzusetzen.

Die „doppelte Buchhaltung“ hat folgende Kennzeichen:

Jeder Geschäftsfall wird im Grundbuch (Journal) und im Hauptbuch auf den Sachkonten erfasst und auf dem Konto einmal im Soll und einmal im Haben gebucht (so genannte „Soll-Haben-Gleichheit“).
2-fache Gewinnermittlung: erstens durch den Betriebsvermögensvergleich und zweitens im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung.

Hinweis
Im Grundbuch (Journal) werden die Geschäftsfälle in zeitlicher (chronologischer) Reihenfolge erfasst, im Hauptbuch hingegen nach inhaltsgleicher (systematischer) Ordnung.

Zum Wesen der „doppelten Buchhaltung“ gehört auch:

die Führung von Hilfs- und Nebenbüchern (z. B. Kunden- und Lieferantenkartei, Kassabuch),
die Erfassung und Bewertung von Beständen (Inventuraufnahme), Forderungen und Verbindlichkeiten sowie
die periodengerechte Berücksichtigung von Aufwendungen und Erträgen, d. h. Ausgaben und Einnahmen werden in jenem Jahr wirksam, zu dem sie wirtschaftlich gehören.

Der Gewinn (Verlust) wird 2-fach ermittelt:

Durch den Betriebsvermögensvergleich (indirekte Erfolgsermittlung): Das Reinvermögen (= Vermögen abzüglich Schulden) am Ende des Jahres wird mit dem Reinvermögen am Ende des vorangegangenen Jahres unter Berücksichtigung von Privateinlagen und Privatentnahmen verglichen.
Durch die Gewinn- und Verlustrechnung (direkte Erfolgsermittlung), welche die Erträge und die Aufwendungen gegenüberstellt.

Einnahmen-Ausgaben-Rechnung (E/A-Rechnung)

Auf Grund der leichten Handhabung empfiehlt sich die E/A-Rechnung für kleinere Gewerbetreibende, welche die Buchführungsgrenzen nicht überschreiten, und für Freiberuflerinnen/Freiberufler wie Ärztinnen/Ärzte und Rechtsanwältinnen/Rechtsanwälte, die ohnehin keine Bücher führen müssen. Wie der Name schon sagt: Die (Betriebs) Einnahmen und (Betriebs)Ausgaben sind aufzuzeichnen.

Für die Veranlagung ist die Form der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung in der Beilage E 1a (siehe S. 102 und 116 ff.) zwingend vorgegeben. Für Kleinunternehmer/innen liegt ab 2015 das vereinfachte Formular E 1a-K auf. Es sind daher die dort genannten Kennzahlen für Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben auszufüllen. Die jeweils zutreffende Beilage ist der Einkommensteuererklärung anzuschließen. Die Vorlage einer eigenen Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ist nicht erforderlich. Eine Einnahme liegt erst dann vor, wenn man den Geldbetrag für eine Leistung erhalten hat, sei es in bar oder auf einem Konto gutgeschrieben. Die Verfügungsmacht reicht aus. Eine Ausgabe hängt davon ab, ob bei der Unternehmerin/beim Unternehmer eine Verminderung ihrer/seiner Zahlungsmittel eingetreten ist. Die E/A-Rechnung erfasst also Einnahmen und Ausgaben grundsätzlich nach dem erfolgten Zahlungsfluss (sog. Zufluss- und Abflussprinzip).

Eine Ausnahme von diesem Prinzip besteht vor allem bei der Geltendmachung der Abschreibung für Abnutzung für abnutzbares Anlagevermögen (z. B. Betriebsgebäude, Betriebs- und Geschäftsausstattung, Maschinen, Kraftfahrzeuge). Soweit die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mehr als 400 € (bei Vorsteuerabzugsberechtigung ohne USt) betragen, spielt ihre tatsächliche Bezahlung keine Rolle. Ab der Inbetriebnahme ist hier wie bei Bilanzierern die Absetzung für Abnutzung als Betriebsausgabe absetzbar.

Das Abflussprinzip gilt bei der E/A-Rechnung grundsätzlich auch für das Umlaufvermögen, also den Warenbestand, Roh- und Hilfsstoffe und dergleichen. Davon ausgenommen sind nur Grundstücke einschließlich Gebäude und grundstücksgleiche Rechte sowie Gold, Silber, Platin und Palladium, sofern diese Metalle nicht der unmittelbaren Weiterverarbeitung dienen. Bei einer E/A-Rechnung ist die Führung einer Anlagekartei notwendig (§ 7 Abs. 3 EStG). Bedient sich eine Gewerbetreibende oder ein Gewerbetreibender der E/A-Rechnung, muss sie oder er auch ein Wareneingangsbuch führen (§ 127 BAO). Wer Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer beschäftigt, benötigt zudem für jedes Mitglied seiner Belegschaft ein Lohnkonto (§ 76 EStG).

Bitte beachten Sie
Die Beträge der Betriebseinnahmen und -ausgaben können wahlweise einschließlich Umsatzsteuer (Bruttomethode) oder ohne Umsatzsteuer (Nettomethode) angesetzt werden (§ 4 Abs. 3 dritter Satz EStG). Beim Nettosystem wird die Umsatzsteuer wie ein durchlaufender Posten behandelt. In der Beilage E 1a oder E 1a-K ist bei umsatzsteuerbefreiten Kleinunternehmerinnen und Kleinunternehmern „Bruttosystem“ anzukreuzen.

Pauschalierung

Wenn die entsprechenden Voraussetzungen vorliegen, können Sie sich für eine Pauschalierung entscheiden. Man unterscheidet einerseits zwischen der Gewinnpauschalierung (der Gewinn wird pauschaliert) und der Teilpauschalierung (nur die Betriebsausgaben werden ganz oder teilweise pauschaliert) und

andererseits zwischen der Branchenpauschalierung (z. B. für Lebensmittelhändlerinnen/Lebensmittelhändler, Schriftstellerinnen/Schriftsteller, Künstlerinnen/Künstler) und der allgemeinen
– nicht berufsbezogenen
– Basispauschalierung.

Hinweis
Diese Steuerserie ist aus der Broschüre des Bundesministerium für Finanzen „Selbstständigenbuch“ . In der gesamten Broschüre wurden, soweit dies möglich war, die weiblichen Formen integriert, um der geschlechtergerechten Formulierung zu entsprechen. Einzig bei legistischen Ausdrücken wurde die männliche Form beibehalten, um keinen Widerspruch zu Gesetzestexten herzustellen. Es wird jedoch ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die nur in der männlichen Form niedergeschriebenen Aussagen und Formulierungen selbstverständlich auch Frauen gegenüber gelten. Die Broschüre spiegelt die Rechtslage August 2016 wider.